Допрос свидетеля — одно из ключевых процессуальных действий в ходе налоговых проверок (как камеральных‚ так и выездных). С развитием технологий аудио- и видеозапись становится неотъемлемым атрибутом фиксации показаний. Однако законодательство (НК РФ‚ АПК РФ) не всегда дает исчерпывающие ответы на вопросы порядка ведения записи‚ ее доказательной силы и прав сторон. В данной статье подробно разбираем правовые основания‚ судебную практику и существующие пробелы в регулировании данного вопроса на .

Правовые основания проведения допроса и фиксации показаний

Статья 90 НК РФ: кто и как может быть допрошен

Согласно ст. 90 Налогового кодекса РФ‚ налоговые органы вправе вызывать в качестве свидетелей лиц‚ которым могут быть известны обстоятельства‚ имеющие значение для проведения налогового контроля. Данная норма регламентирует:

• Порядок вызова на допрос (повестка‚ сроки);
• Круг лиц‚ которые не могут быть допрошены как свидетели (судьи‚ присяжные‚ адвокаты по делам‚ в которых они оказывали помощь‚ налоговые консультанты, в отношении сведений‚ ставших известными в связи с оказанием помощи);
• Права и обязанности свидетеля (в т.ч. право пользоваться услугами переводчика‚ давать показания на родном языке‚ знакомиться с протоколом‚ вносить в него замечания).

Форма протокола и прикрепляемые материалы

Налоговый орган при ведении допроса свидетеля может прилагать к протоколу:

• Фотографические снимки и негативы;
• Киноленты‚ видеозаписи;
• Аудиозаписи;
• Иные материалы‚ выполненные при производстве действия.

Важно: Само законодательство не содержит детального регламента обязательности аудиозаписи‚ порядка ее ведения‚ хранения и предоставления копии участникам проверки. Это и порождает основную массу споров.

Место и время допроса: позиция Верховного Суда РФ

Судебная практика демонстрирует либеральный подход к месту проведения допроса. В Определении от по делу № 309-КГ14-2191 Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ пришла к выводу‚ что даже проведение допроса свидетеля на улице само по себе не свидетельствует о недопустимости полученных показаний в качестве доказательства по делу.

Суды считают допустимыми доказательствами свидетельские показания‚ полученные за рамками выездной проверки или дополнительных мероприятий налогового контроля (постановления АС Московского округа от № А40-64682/2019‚ Северо-Западного округа от № А05-189/2018‚ Дальневосточного округа от № А73-16425/2016). Налогоплательщик сохраняет право ознакомиться с материалами и привести контраргументы уже в судебном заседании.

Аудиозапись как доказательство: коллизия АПК и ГПК РФ

Одной из центральных проблем является правовая природа аудиозаписи допроса в арбитражном процессе.

Классификация доказательства

Аудио- и видеозаписи‚ принимаемые судом в качестве доказательств‚ могут быть получены разными способами. В арбитражном процессе (АПК РФ) они чаще всего квалифицируются как письменные доказательства (материальные носители информации) или материальные доказательства‚ в то время как в ГПК РФ существует более детальный процессуальный порядок их исследования (ст. 77.1 ГПК РФ — «Особенности рассмотрения аудиозаписей и видеозаписей»).

В АПК РФ аналога ст. 77.1 ГПК РФ отсутствует‚ что создает неопределенность в порядке:

1. Оглашения записи в судебном заседании;
2. Проведения фоноскопической экспертизы;
3. Оценки достоверности записи при наличии признаков монтажа.

Позиция судов: «Не запрещено — значит разрешено»

Судебная практика поддерживает действия налоговых органов по аудио- и видеозаписи допросов‚ если при этом не допущены нарушения процессуальных прав участников. В ход пошли:

• Аудио- и видеозаписи допросов свидетелей;
• Фото и видео с места осмотра помещений и документов;
• Видеофиксация выемки документов.

Как отмечают эксперты‚ законодатели постепенно заполняют правовые пробелы и разрешают проверяющим то‚ что раньше не запрещалось прямо‚ но и не регламентировалось.

Главные правовые пробелы и риски для налогоплательщика

Отсутствие единого стандарта ведения записи

Нет утвержденного федеральным органом исполнительной власти регламента (приказа ФНС)‚ который бы определял:

• Технические требования к записывающему оборудованию;
• Порядок оповещения свидетеля о ведении записи (достаточно ли устного предупреждения или нужно письменное согласие?);
• Порядок пломбирования/подписания носителя информации сразу после допроса;
• Сроки и порядок предоставления копии записи налогоплательщику/защитнику.

Проблема доступа к записи (Интервью «Налоговики не вправе отказать компании прослушать аудиозапись допроса руководителя ее контрагента»‚ «Российский налоговый курьер»‚ 2015‚ № 7)

На практике инспекторы часто отказывают в предоставлении копии аудиозаписи или возможности ее прослушивания до суда‚ ссылаясь на «таксу тайн» или отсутствие нормы‚ обязывающей выдавать копию. Однако суды (в т.ч. по указанному прецеденту) указывают: отказ в предоставлении возможности ознакомиться с аудиозаписью нарушает право на защиту (ст. 48 Конституции РФ‚ ст. 56 АПК РФ)‚ так как не позволяет налогоплательщику в полной мере оспорить доказательство.

Тайна личной жизни vs Имущественные правоотношения

В доводах защиты часто звучит аргумент о нарушении тайны личной жизни (ст. 23-24 Конституции РФ‚ ст. 137 УК РФ). Однако суды отвергают это‚ указывая‚ что записанный разговор касается не личных‚ интимных тайн‚ а имущественных правоотношений сторон‚ которые являются предметом открытого судебного разбирательства или налогового контроля (позиция юристов практики разрешения споров‚ в т.ч. Сергей Карпушкин‚ Борериус).

Допрос налогоплательщика как свидетеля: подмена качеств

Существует риск вызова проверяемого налогоплательщика (или его директора/главбуха) на допрос в качестве свидетеля по делу о проверке контрагента‚ с последующим использованием показаний против самого налогоплательщика (для привлечения к ответственности по ст. 128 НК РФ или по материалам своей проверки). Практика вызова проверяемого на допрос как свидетеля вызывает острейшие споры о нарушении права не свидетельствовать против себя и своих близких (ст. 51 Конституции РФ).

Практические рекомендации по защите прав на допросе

До допроса

1. Изучите повестку: Проверьте‚ указано ли качество (свидетель)‚ номер дела проверки‚ ФИО инспектора.
2. Привлеките представителя/адвоката: По ст. 90 НК РФ и ст. 52 АПК РФ вы имеете право пользоваться помощью представителя.
3. Заявите о ведении собственной записи: Закон не запрещает участнику допроса вести параллельную аудиозапись на свой диктофон (при условии уведомления инспектора). Это ваша страховка от «потери» файла или монтажа.

Во время допроса

• Требуйте оповещения о записи: Если инспектор включает диктофон — требуйте зафиксировать в протоколе факт ведения аудиозаписи‚ время начала и окончания‚ модель прибора.
• Читайте протокол внимательно: Показания записываются от первого лица. Не подписывайте пустые листы. Вносите замечания по ст. 90 НК РФ (пункт 10: «Свидетель имеет право… знакомиться с протоколом допроса и требовать внесения в него своих замечаний и дополнений»).
• Не спешите отвечать: Право на раздумье перед ответом не ограничено законом.

После допроса (в досудебном и судебном порядке)

• Требуйте копию аудиозаписи: Напишите официальное ходатайство в налоговый орган (руководителю проверки/начальнику инспекции) о предоставлении копии аудиозаписи на электронном носителе или возможности прослушивания. Ссылайтесь на ст. 56 АПК РФ (обязанность лица‚ ссылающегося на доказательство‚ представить его) и ст. 65 АПК РФ (оценка доказательств судом в совокупности).
• Ходатайствуйте о фоноскопической экспертизе: Если запись передана в суд‚ а вы сомневаетесь в ее достоверности (обрывы‚ посторонние шумы‚ несовпадение с протоколом) — ходатайствуйте о назначении экспертизы. В АПК РФ нет прямого запрета на это‚ суды часто идут навстречу.
• Оспаривайте недопустимые доказательства: Если запись получена с нарушением закона (скрытая запись без оповещения в непубличном месте‚ давление‚ пытки — ст. 64 АПК РФ «Недопустимые доказательства»)‚ требуйте признать ее недопустимой.

Резюме: чего ждать в будущем?

На ситуация характеризуется следующим:

• Де факто: Аудиозапись стала стандартом работы налоговых органов (по рекомендациям ФНС и судебной практике).
• Де юре: Отсутствует специальная норма в НК РФ или АПК РФ‚ регламентирующая процедуру ведения‚ хранения и предоставления аудиозаписей допросов в налоговом контроле.
• Тенденция: Суды все чаще встают на сторону налогоплательщиков в вопросах доступа к записям (принцип состязательности и равенства сторон). Ожидается принятие нормативных актов (возможно‚ поправок в НК РФ или приказов ФНС)‚ устанавливающих обязательные технические и процессуальные стандарты аудиофиксации.

Данная статья носит информационный характер и не является правовым консультированием. Для решения конкретных вопросов обратитесь к профессиональным юристам/адвокатам.